авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ РОССИЙСКАЯ БИБЛИОТЕКА - WWW.DISLIB.RU

АВТОРЕФЕРАТЫ, ДИССЕРТАЦИИ, МОНОГРАФИИ, НАУЧНЫЕ СТАТЬИ, КНИГИ

 
<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ


Pages:     | 1 || 3 |

Методология обеспечения единства бухгалтерского учета и отчетности

-- [ Страница 2 ] --

Рис. 2 Исторические этапы развития бухгалтерского учета и отчетности

В свою очередь, система счетных оценок, при которой один элемент отчетности мог отражаться в нескольких статьях баланса, явилась прототипом современных оценочных и корректирующих счетов, а впоследствии привела к появлению учетной политики. Именно эта система оценок привела к формированию тенденции, разделяющей счетный план и статьи баланса, и соответственно разделяющей счетоведение (бухгалтерский учет) и балансоведение (бухгалтерскую отчетность).

Установлено, что ученые до настоящего времени так и не пришли к единому мнению о том, какая из существующих тенденций бухгалтерского учета и отчетности является преобладающей: разделения или сближения.

Исследуя современную ситуацию, сложившуюся в теории, методологии и практике бухгалтерского учета и отчетности, автор диссертации пришел к выводу, о том, что в настоящее время соотношение бухгалтерского учета и отчетности отличается существенным накоплением различных количественных изменений, усиливающих как тенденцию их сближения, так и тенденцию их разделения. Указанные количественные изменения подтверждены проведенным анализом и представленными в Приложениях к диссертации статистическими данными.

На основе описанной Гегелем такой категории диалектики как противоречие сформулирован вывод, подтверждающий, что в изучаемой области происходит движение и развитие, требующее осознания и описания.

Современный этап развития бухгалтерского учета и отчетности назван в диссертации третьим диалектическим этапом, отличающимся усилением противоречивых тенденций и увеличением количественных изменений в развитии учета и отчетности.

В диссертации выявлены представленные в табл. 1. основные факты проявления исследуемых тенденций на современном этапе экономического развития. Применение категорий диалектики позволило определить преобладающую тенденцию в развитии бухгалтерского учета и отчетности. Такой тенденций в диссертации названа тенденция сближения. Данный авторский вывод явился базой для построения научных гипотез и вытекающих из них решений теоретических и практических задач в исследуемой области.

Таблица 1

Содержание двух тенденций в развитии бухгалтерского учета и отчетности (фрагмент)

Содержание тенденции разделения

Содержание тенденции сближения

Бухгалтерская отчетность (балансоведение) выступает как самостоятельное, независимое от бухгалтерского учета (счетоведения), направление наученных исследований и практической деятельности.

В настоящее время согласно традиционным взглядам ведущих ученых в области бухгалтерского учета и отчетности бухгалтерская отчетность является неотъемлемой частью учета и представляет собой элемент метода бухгалтерского учета и его заключительный этап.

Несовпадение сальдового баланса, получаемого из оборотно-сальдовой ведомости (ОСВ) с бухгалтерским балансом – формой отчетности по многим позициям: разные оценки долгосрочных активов (в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости); разные оценки текущих активов в случае их обесценения; разные оценки сомнительных долгов в случае создания соответствующего резерва; необходимость разукрупнять счета 58 «Финансовые вложения» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и делать сальдо по нему между первым и вторым разделами бухгалтерского баланса по признаку срока; оценка уставного капитала в бухгалтерском балансе за вычетом собственных акций, выкупленных у акционеров.

Использование с целью составления бухгалтерской отчетности входящих в действующий план счетов регулирующих счетов, в том числе:

- контактивных счетов: 02 «Амортизация основных средств»; 05 «Амортизация нематериальных активов»; 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»; 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»;

63 «Резервы по сомнительным долгам»; контрпассиных счетов: 81 «Собственные акции, выкупленные у акционеров»; субсчета для учета убытков на счетах 99 «Прибыли и убытки» и 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Деление по содержательному признаку всех российских ПБУ на ПБУ по бухгалтерскому учету и ПБУ по отчетности. В частности, полностью посвящены целям составления отчетности и не касаются учетных аспектов такие ПБУ как: ПБУ 4/99, ПБУ 7/98, ПБУ 8/2001, ПБУ 9/99, ПБУ10/99 (два последние ПБУ посвящены правилам составления отчета и прибылях и убытках), ПБУ 11/2000, ПБУ 12/2000, ПБУ 16/2002, ПБУ18/2002, ПБУ 20/2003.

Целям формирования отчетности в действующем плане счетов служит счет 96 «Резервы предстоящих расходов». С помощью названного счета регулируется текущий финансовый результат, отражаемый в отчете о прибылях и убытках. При этом изменяется уровень балансовой статьи «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

Оформленное бухгалтерскими справками, специальными расчетами и пояснениями разделение учетно-аналитической информации на ту, которая хранится в регистрах бухгалтерского учета, и ту, которая подлежит отражению в бухгалтерской отчетности.

Расчет и создание оценочных резервов и резервов предстоящих расходов с целью уточнения учетно-аналитической информации, подлежащей отражению в бухгалтерской отчетности.

Разделение принципов бухгалтерского учета на те, которые касаются непосредственно учета, и те, которые касаются вопросов составления бухгалтерской отчетности. К первым относятся:

принцип хронологической последовательности записей; сплошной, непрерывный и документально обоснованный подход к регистрации информации и др. Ко вторым относятся: принцип осмотрительности; временной определенности фактов хозяйственной деятельности (он же принцип начисления); сопоставимость сравнительной информации, ее существенность, приоритет экономического содержании хозяйственных операций над их юридической формой и др.

Реализация принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности (он же принцип начисления) при составлении бухгалтерской отчетности с помощью входящих в действующий план таких счетов как: счет 97 «Расходы будущих периодов» и счет 98 «Доходы будущих периодов».

Игнорирование при составлении бухгалтерской отчетности некоторых зарегистрированных в бухгалтерском учете документально обоснованных данных. В частности, наличие права собственности на приобретенное и зарегистрированное в учете имущество не всегда является достаточным основанием для отражения этого имущества в балансе в качестве актива.

Отражение некоторых элементов в бухгалтерской отчетности без входящих первичных документов с единственной целью - повышение ее достоверности. Например, отложенные налоги отражаются согласно внутреннему расчету с целью повышения достоверности отчетности, при этом кредиторской задолженности перед бюджетом по указанным налогам не возникает и они никуда не уплачиваются.

Автор диссертации, опираясь на категории диалектики и диалектические методы познания, заключил, что выявленная им преобладающая тенденция сближения бухгалтерского учета и отчетности на следующем четвертом диалектическом этапе развития приведет к их синтезу на новой качественной основе, описанной в диссертации как будущая система бухгалтерского учета и отчетности. В диссертации предложено учитывать выявленную преобладающую тенденцию в развитии бухгалтерского учета и отчетности при их нормативном регулировании в России.

Вторая группа проблем посвящена формированию методологии системного подхода при исследовании бухгалтерского учета и отчетности.

При решении этой группы проблем выяснена последовательность действий в процессе применения системного подхода к изучению бухгалтерского учета и отчетности. Сначала исследуемые объекты представляются в схематичном виде. Затем формулируются предположения о составе элементов изучаемой системы. Следующий шаг в изучении систем предусматривает анализ элементов системы, их связей между собой и с окружающей средой.

Изучение всех взаимосвязей системы заканчивается формированием выводов о закономерностях развития системы. Последним шагом в изучении систем является синтез результатов проведенного анализа и получение новых знаний о предмете исследования. Реализованный в диссертации системный подход к исследованию бухгалтерской отчетности позволил сформировать и комплексно описать современную систему российской бухгалтерской отчетности, определить ее составляющие и структурные элементы, сформулировать требования к источникам и оценке входящей в систему информации, а также к качеству информации, формирующейся на выходе из нее.

При формировании системы описана также среда, окружающая ее, определено место бухгалтерского учета в окружающей среде и его роль при взаимодействии с системой бухгалтерской отчетности. Составляющими элементами системы бухгалтерской отчетности являются различные виды отчетов, которые в свою очередь выступают подсистемами по отношению к своим отдельным статьям. Структурными элементами бухгалтерской отчетности являются активы, обязательства, капитал, доходы и расходы.

Выявлено, что бухгалтерский учет, находясь в окружающей среде по отношению к современной системе отчетности, является основным поставщиком фактической учетно-аналитической информации. Такая информация названа нами информацией «в узком смысле слова». В современной российской системе бухгалтерской отчетности подобная информация, как правило, базируется на данных первичных документах. Напротив, информация «в широком смысле слова» на выходе из описанной системы обладает новым качеством в силу несводимости системы к ее элементам. Именно эта информация, в отличие от информации, содержащейся на счетах бухгалтерского учета, является полезной для использования ее инвесторами, кредиторами и другими заинтересованными лицами в управлении экономическими процессами. Под словосочетанием «в узком смысле слова» в отношении различных понятий, уточняемых в диссертации, понимается формальное понятие, содержащее только минимум наиболее общих отличительных признаков предмета. Под словосочетанием «в широком смысле слова» - содержательное понятие, которое в отличие от формального понятия охватывает все новые стороны предмета, его свойства и связи с другими предметами.

При исследовании современной системы бухгалтерской отчетности определено место учетной политики, которая относится к внешней среде и выступает связующим фактором между бухгалтерским учетом и отчетностью, неким дополнительным к методу двойной записи ключом, открывающим дверь в систему. В свою очередь пояснительная записка к бухгалтерской отчетности в свою очередь выступает в изучаемой системе как связующее звено между входящей и выходящей информацией.

Несмотря на имеющиеся недостатки в составляющих систему элементах и категориях окружающей ее среды, установлено, что сформированная система позволяет решать текущие задачи, возникшие в изучаемой области. Кроме того, она позволяет управлять своим дальнейшим развитием путем использования адекватных историческому этапу форм и методов бухгалтерского учета и отчетности. Это достигается путем системности изучения комплекса теоретико-методологических аспектов. Системный подход к исследованию бухгалтерской отчетности позволил сформулировать и сгруппировать в три блока задачи, которые необходимо решить в процессе развития бухгалтерского учета и отчетности: 1) задачи на «входе» в систему; 2) задачи внутри системы; 3) задачи на «выходе» из системы. Указанные блоки задач представлены в табл. 2.

Таблица 2

Постановка задач, решаемых в процессе развития
современной системы российской бухгалтерской отчетности

Задачи, решаемые
на входе» в систему

Задачи, решаемые
внутри системы

Задачи, решаемые на «выходе»
из системы

Включение во «входящую» информацию всех дополни­тельных фактических данных, не подтвержденных «внешними» документами: условные факты хозяйст­венной деятельности (УФХД), события после отчетной даты (СПОД), резервы, отложенные налоги и др.

Определение основных структурных элементов российской бухгалтерской отчетности: активы, обязательства, капитал, доходы и расходы

Разработка параметров качества выходящей из системы информации бухгалтерских отчетов с точки зрения ее содержания
и представления

Исключение из «входящей» информации подтвержден­ных «внешними» докумен­тами фактических данных о ресурсах, которые не являются активами организации: неликвидные запасы, не приносящие выгоду основные средства, сомнительная дебиторская задолженность и др.

При сохранении приори­тета бухгалтерского баланса совершенство­вание формы других отчетов по составу показателей и во взаимосвязи с балансом.

Совершенствование структуры и состава показателей бухгалтерского баланса

В пределах требо­вания конфиденци­альности расшире­ние в пояснитель­ной записке состава показателей путем раскрытия в ней фактической информации, не включенной в бухгалтерскую отчетность: информация
о связанных сторо­нах, о сегментах,
о прибыли на акцию, и др.

Разработка
и совершенствование методов оценки и переоценки «входящей» информации

Развитие требований к учетной политике организации в направлении уменьшения возможности выбора оценок статей бухгалтерской отчетности

Обеспечение сопоставимости показателей бухгалтерской отчетности путем корректировки
в необходимых случаях сравнительной информации, содержащейся
в отчетности

Совершенствование первичного учета, документооборота, методов оценки входящей информации

Развитие нового качества мышления персонала учетно-аналитических служб, воспитание их умения принимать решения, базируясь на профессиональных знаниях и суждениях и нести ответственность за принятые решения

Исследование взаимосвязи состава форм и показателей отчетности с особенностями институциональной структуры экономики;

Совершенствование форм консолидирован­ной отчетности по составу и в их взаимо­связи при сохранении приоритета консолидированного баланса

Исследование форм отчетности с точки зрения обеспечения их ориентации на требования приоритетных пользователей: инвесторов и кредиторов.

Классификация и учет факторов, оказывающих влияние на изменение «входящей» информации
от даты ее регистрации
до даты включения ее
в отчетность

Определение объема и структуры информации, включаемой в пояснительную записку к отчетности

Большинство из поставленных задач были решены в рамках диссертационного исследования.

В диссертации определено, что сложившаяся система российской бухгалтерской отчетности несовершенна в силу недостаточного уровня наполнения ее необходимой объективной фактической информацией об экономических процессах, происходящих на предприятиях. Другой причиной неэффективности анализируемой системы является не достаточный уровень нормативного регулирования сферы бухгалтерской отчетности в России и отсутствие контроля со стороны регулирующих органов за выполнением их требований на практике. Установлено, что большинство работников учетно-аналитических служб российских предприятий не применяют ПБУ, которые регламентируют вопросы составления бухгалтерской отчетности. В результате такой ситуации информация в системе бухгалтерской отчетности не соответствует эталонным понятиям качества учетно-аналитической информации.

Сформированная в диссертации современная система российской бухгалтерской отчетности дает возможность преодолевать возникающие проблемы, решать текущие задачи, стоящие в изучаемой области и управлять развитием всех процессов, при условии, что мы знаем в каком направлении действовать, какой тенденции придерживаться.

При решении второй группы проблем было всесторонне исследовано влияние учетной политики на оценку показателей бухгалтерской отчетности, проведено ранжирование показателей отчетности по уменьшению степени влияния (количество раз) на них элементов учетной политики, табл. 3.

Проведенные исследования и расчеты свидетельствуют о наблюдаемой зависимости между возможностью выбора элементов учетной политики и уровнем показателей бухгалтерской отчетности. Выбор учетной политики позволяет в определенных временных промежутках манипулировать уровнем показателей бухгалтерской отчетности. Установлено, что совершенствование учетной политики в процессе нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности заключается в достижении ее универсальности путем унификации методов и способов получения оценок ее составляющих. К тому же только универсальная учетная политика позволит беспрепятственно сопоставлять отчеты разных организаций, групп предприятий. В диссертации сделан вывод о возможности существенно повысить достоверность бухгалтерской отчетности в случае, если выбор элементов учетной политики будет ограничен. Одна из авторских гипотез состоит в том, что в будущей системе российской бухгалтерской отчетности, обладающей новым качеством, в учетной политике не будет предусмотрено никакого выбора.

Таблица 3

Ранжирование показателей бухгалтерской отчетности по уменьшению

степени влияния (количество раз) на них элементов учетной политики

Показатели бухгалтерской отчетности, оценка которых зависит от выбора способа учета

Количество раз

(по данным Приложения 8

1. Итог баланса

22

2. Чистая прибыль (убыток) в ОПУ

20

3. Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) в бухгалтерском балансе

20

4. Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) в отчете об изменении капитала

20

5. Прибыль (убыток) до налогообложения в ОПУ

19

6. Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг в ОПУ

15

7. Валовая прибыль в ОПУ

15

8. Управленческие расходы в ОПУ

15

9. Прибыль (убыток) от продаж

15

10. Готовая продукция в бухгалтерском балансе

7

12. Товары отгруженные в бухгалтерском балансе

6

13. Незавершенное производство в бухгалтерском балансе

6

14. Запасы (без готовой продукции) в бухгалтерском балансе

4

15. Основные средства в бухгалтерском балансе

3

16. Прочие расходы в ОПУ

6

17. Отложенные налоговые активы в бухгалтерском балансе

2

18. Отложенные налоговые активы в ОПУ

2

19. Дебиторская задолженность в бухгалтерском балансе

2

20. Долгосрочные финансовые вложения в бухгалтерском балансе

2

21. Краткосрочные финансовые вложения в бухгалтерском балансе

2

22. Резервы предстоящих расходов в бухгалтерском балансе

2

23. Добавочный капитал в бухгалтерском балансе

2

24. Добавочный капитал в отчете об изменении капитала

2

25. Нематериальные активы в бухгалтерском балансе

1

26. Незавершенное строительство в бухгалтерском балансе

1

27. Расходы будущих периодов в бухгалтерском балансе

1

28. Кредиторская задолженность в бухгалтерском балансе

1

29. Отложенные налоговые обязательства в бухгалтерском балансе

1

30. Отложенные налоговые обязательства в ОПУ

1

Третья группа проблем связана с выявлением и систематизацией особенностей методологии международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) для оценки возможности ее применения в практической деятельности российских предприятий и разработки методических подходов к совершенствованию российских стандартов.

В процессе продвижения научных исследований автора от сформированной современной системы российской бухгалтерской отчетности к ее гипотетической будущей системе была выявлена еще одна система отчетности – промежуточная между формируемыми нами системами. Ею являются международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Включение МСФО в процесс научных исследований автора было обусловлено тем, что категории диалектики и проявление связанных с ними тенденций едины для всех стран и могут быть распространены на изучение аналогичных вопросов в других странах. Вывод о том, что методология МСФО является переходной к гипотетической будущей системе бухгалтерского учета и отчетности, базируется на следующих подтверждениях: появление в МСФО наряду со стандартами IAS (международные стандарты учета) стандартов IFRS (международные стандарты финансовой отчетности) (тенденция разделения); часть активов, не принадлежащих предприятию на праве собственности, не отражаются в отчетности по МСФО в связи с тем, что от них не ожидается в будущем экономических выгод (тенденция разделения); напротив, часть активов, на которые права собственности у предприятия нет, отражаются в отчетности в силу того, что предприятие их контролирует и указанные активы приносят ему экономическую выгоду (тенденция разделения); в МСФО на основании профессионального мнения бухгалтера, менеджера, аудитора могут меняться стоимостные оценки по сравнению с оценками, отраженными в первичных документах (тенденция разделения); МСФО в настоящее время также находятся в стадии реформирования, одним из приоритетных направлений реформ признан уход от возможности выбора всевозможных оценок в учетной политике (тенденция сближения); на практике в МСФО формируются разные информационные базы для наполнения бухгалтерского учета, с одной стороны, и отчетности, с другой стороны (тенденция разделения); в МСФО отсутствует план счетов, а бухгалтерские проводки делаются непосредственно в статьях отчетности (тенденция сближения) и др. Следовательно, в МСФО тенденции разделения и сближения бухгалтерского учета и отчетности проявляются глубже, чем в российской отчетности, противоречие между исследуемыми тенденциями проявлено до предела, особенно усилено действие противоборствующей тенденции разделения. Данный факт свидетельствует о том, что МСФО, по сравнению с российскими ПБУ, находятся ближе на пути к гипотетической будущей системе бухгалтерского учета и отчетности.

Исследованы особенности концептуальных основ МСФО как методологии переходного этапа к будущей единой системе бухгалтерской отчетности. Проведен сравнительный анализ основных требований МСФО с требованиями российских ПБУ, выявлены и систематизированы их сходства и различия, которые конкретизированы в методике сравнительной оценки статей бухгалтерского баланса согласно требованиям российских ПБУ и МСФО. В диссертации исследованы вопросы консолидации бухгалтерской отчетности группы компаний, построена современная система консолидированной бухгалтерской отчетности. Установлено, что консолидированная отчетность представляет собой новое качество: она дает информацию о группе предприятий как о единой хозяйственной единице, что актуально в условиях стремительного развития корпораций, разработаны алгоритмы для консолидации баланса и отчета о прибылях и убытках методом покупки. На рис.3 приведена сформированная в виде схемы система консолидированной бухгалтерской отчетности.

Рис. 3. Система консолидированной бухгалтерской отчетности

Четвертая группа проблем посвящена исследованию и развитию теоретических и методических основ формирования информации об отложенных налогах в бухгалтерской отчетности.

Впервые отложенные налоги появились в международной финансовой отчетности с введением IAS 12 «Налоги на прибыль». Позднее отложенные налоги стали отражаться в финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с национальными стандартами разных стран. Первоначально в международной практике применялись одновременно два метода расчета отложенных налогов: метод частичного признания (метод отсрочки) и метод полного признания (метод обязательств). До 2000 года выбор метода расчета отложенных налогов при формировании международной отчетности был для компаний элементом учетной политики. После 2000 года ориентированный на бухгалтерский баланс подход к расчету отложенных налогов, а именно: метод обязательств, был признан наиболее приемлемым и точным, поскольку, благодаря ему можно было объяснить все причины появления временных разниц и раскрыть их в пояснительной записке к финансовой отчетности. Кроме того, можно было применить требование осмотрительности при отражении отложенного налогового актива, поскольку из сравнительной таблицы было ясно, по какой конкретно статье баланса возник отложенный налоговый актив. В настоящее время при формировании международной отчетности допускается единственный подход к расчету отложенных налогов – это метод, ориентированный на бухгалтерский баланс, то есть метод обязательств.

В российской финансовой отчетности в силу ряда объективных причин понятие «отложенные налоги» появилось спустя более, чем 20 лет. Российский стандарт – ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль» был принят в 2002 году и впервые начал применяться в отношении российской финансовой отчетности, сформированной за 2003 год. Принятый в России метод отражения отложенных налогов в финансовой отчетности не соответствует методам, используемым в международной практике, и приводит к ряду методологических ошибок, теоретической путанице и, в конечном счете, искажению информации финансовой отчетности. Российский стандарт – ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» предусматривает расчет величины отложенных налогов на основании уравнения, включающего показатели отчета о прибылях и убытках. Этот метод аналогичен описанному выше международному методу отсрочки. Вместе с тем предлагаемые российским стандартом ПБУ 18/02 бухгалтерские записи по отражению отложенных налогов в финансовой отчетности не соответствуют ни одному из международных методов, поскольку, согласно российским правилам отложенные налоги начисляются только в балансе, их начисление не меняет показатели отчета о прибылях и убытках.

В диссертации сделан вывод о том, что в ПБУ 18/02 нет системы методов, позволяющих достичь поставленную цель: обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности путем отражения в ней информации об отложенных налогах. В указанном положении есть неполный набор определенных правил и рекомендуемых бухгалтерских записей, которые в целом, не позволяют полноценно применить этот стандарт, а, следовательно, и достичь поставленной цели. Задачи, не решенные ПБУ 18/02, сведены в табл.4.

В диссертации разработана методика отражения отложенных налогов в российской бухгалтерской отчетности. Эту методику следует отнести к временной, рекомендованной к использованию российскими предприятиями до внесения изменений в ПБУ 18/02. Изменения в указанный стандарт следует формировать, исходя из возможности устранения указанных в табл.4 методологических ошибок ПБУ 18/02, а также с учетом теоретических и методологических подходов, применяемых в настоящее время в международной практике.

Пятая группа проблем связана с разработкой направлений развития теории и методологии бухгалтерского учета и отчетности.

Помимо наблюдаемых в настоящее время двух противоречивых тенденций в развитии бухгалтерского учета и отчетности в диссертации выявлены и другие изменения, произошедшие за последние десятилетия в экономических процессах и оказавшие существенное влияние на соотношение бухгалтерского учета и отчетности. К наиболее существенным из указанных изменений относятся: 1) появление на научном этапе исторического развития новых видов учета (управленческий, статистический, а в последнее десятилетие можно констатировать появление налогового учета); 2) возникновение и развитие еще одной системы отчетности - консолидированной бухгалтерской отчетности, несущей информацию нового качества;

Таблица 4

Задачи, не решенные ПБУ 18/02 (фрагмент)

Задачи, не решенные ПБУ 18/02

Содержание поставленных задач и пути их решения

2. Признание необходимости

деления разниц по прямым расходам, в частности разницы в начисленной амортизации, на две составные части: временные (отражаемые в форме №1) и постоянные (отражаемые в форме №2).

Любая разница в сумме прямых расходов, в частности, разница в начисленной амортизации по бухгалтерскому и налоговому учету, распадается на две отдельные разницы, временную, отражаемую в форме №1, и постоянную, отражаемую в форме №2. Это связано как раз с тем, что величина отложенных налогов в российской отчетности рассчитывается методом отсрочки, а начисляется методом обязательств.

Например, в случае, когда в балансе фирмы есть остаток незавершенного производства или непроданной готовой продукции на складе, то, например, рассчитанная по правилам ПБУ 18/02 разница в амортизации должна касаться только проданной готовой продукции, а не по всей выпущенной. Без учета этого факта отраженные в балансе отложенные налоги, сформированные по правилам ПБУ 18/02, оказываются завышенными на часть постоянных разниц, которые должны отражаться в форме №2. И, как следствие, не достигнута основная цель ПБУ 18/20 – повышение достоверности бухгалтерской отчетности. При таком методе расчета разниц и связанных с ними налогов пользователи российской бухгалтерской (финансовой) отчетности вводятся в заблуждение, поскольку величина отложенных налогов получается завышенной. Следовательно, в этом случае можно применять только сальдированный метод, в котором этот недостаток сглаживается.

3. Признание необходимости и определение способа корректировки вступительных и сравнительных данных бухгалтерской отчетности при первом применении ПБУ 18/02

ПБУ 18/02 при первом его применении не предусматривает способа корректировки вступительных и сравнительных данных бухгалтерской (финансовой) отчетности. В результате этого при первом применении названного стандарта показатели нераспределенной прибыли в балансе и отчете о прибылях и убытках несопоставимы: вступительное сальдо в балансе по статье нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) и сравнительная информация в отчете о прибылях и убытках о нераспределенной прибыли приведены без учета отложенных налогов, а конечное сальдо в балансе и информация за текущий период в отчете о прибылях и убытках приведена с учетом отложенных налогов.

Получить сопоставимую информацию об отложенных налогах за предыдущий период можно путем расчета сальдированного отложенного налога арифметически, приняв ОНО и ОНА за одно общее неизвестное в уравнении ПБУ 18/02, и показав сальдированный отложенный налог в балансе, уменьшив (в случае, если получится ОНО) или увеличив (в случае, если получится ОНА) нераспределенную прибыль.

7. Исключение из состава показателей, отражаемых в отчете о прибылях и убытках, (пункт 24 ПБУ 18/02) отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, либо кардинальное изменение порядка начисления отложенных налогов в российской бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В валюту отчета о прибылях и убытках входят только те налоги, которые учтены на счете 99 «Прибыли и убытки», а именно: условный расход (доход), постоянное налоговое обязательство и постоянный налоговый актив. В пункте 24 написано, что в отчете о прибылях и убытках вместе с текущим налогом на прибыль отражаются как ПНО, так и ОНА и ОНО. Это ошибка, поскольку указанный пункт противоречит содержащимся в этом же стандарте правилам начисления отложенных налогов.

Тем не менее, в рекомендуемой Минфином РФ форме отчета о прибылях и убытках отведены строки для ОНА и ОНО. Однако там нет строк для ПНО и ПНА. Информация о ПНО и ПНА дается в этой форме справочно.

Если подставить вместо текущего налога на прибыль его формулу расчета, исходя из основного уравнения ПБУ 18/02, то отложенные налоги сокращаются и реально в валюту отчета о прибылях и убытках входят только условный расход (доход), ПНО и ПНА.

3) стремительное увеличение видов отчетов, в частности, статистических и налоговых. В диссертации посчитано количество официально утвержденных в России форм бухгалтерской, статистической и налоговой отчетности по состоянию на 1 января 2008 г. Результаты расчетов: 29 форм бухгалтерской отчетности, включая отчетность страховых организаций и негосударственных пенсионных фондов; 250 форм статистической отчетности; 195 форм налоговой отчетности и налоговых учетных регистров; 4) революционное развитие информационных технологий, позволившее разработать и внедрить многочисленные компьютерные программы, автоматизирующие бухгалтерский, управленческий, складской учет и другие области учета, таких как «SAP», «AXAPTA», «ORACLE», «1-С Бухгалтерия», «Бест», «Инфобухгалтер», «Турбобухгалтер», «Галактика» и др.; 5) распространение способа двойной записи и форм бухгалтерской отчетности на управленческий учет, использующий, в отличие от бухгалтерского учета, помимо фактической, также и прогнозную информацию (тенденция проникновения видов учета один в другой и развитие их не за счет появления новых видов учета, а за счет координации друг с другом); 6) развитие аналитических счетов с целью более глубокого раскрытия информации синтетических счетов. Это стало возможным благодаря автоматизации учета, при которой данные бухгалтерского учета детализированы до информации счетов пятого и более высокого порядка; 7) стремительное увеличение в России даже по сравнению с советским временем количества хозяйствующих субъектов, которые согласно российскому закону «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.96 обязаны вести бухгалтерский учет и формировать бухгалтерскую отчетность и др.

При исследовании данной группы проблем раскрыт практический смысл гипотезы о синтезе бухгалтерского учета и отчетности на новой качественной основе в их историческом и диалектическом единстве. Практический смысл обеспечения единства бухгалтерского учета и отчетности заключается в том, что оценки балансовых статей будут формироваться сразу в момент регистрации хозяйственной операции, а не на дату составления отчетности, то есть бухгалтерский учет, превратится в способ регистрации информации непосредственно в статьях бухгалтерского баланса. Следовательно, момент регистрации информации первичных документов будет одновременной являться моментом формирования бухгалтерской отчетности или точнее моментом изменения статей отчетности в реальном режиме времени «он-лайн». Это позволит инвесторам и кредиторам получить полезную для принятия решений информацию на сайте Интернета в любой момент времени.

Исследовано и раскрыто изменение содержания основных методов бухгалтерского учета при синтезе его с отчетностью на новой качественной основе, поскольку бухгалтерский учет и отчетность связаны между собой через метод. Речь дет о методах двойной записи, балансового обобщения, документирования, оценки. В частности, при синтезе бухгалтерского учета и отчетности метод двойной записи соединится с методом балансового обобщения в связи с тем, что даты (точнее моменты времени) регистрации информации первичных документов и формирование бухгалтерской отчетности будут совпадать. Изменение содержания основных методов бухгалтерского учета наглядно представлено в табл.5 и 6. В табл.5 представлена традиционная в настоящее время взаимосвязь предмета бухгалтерского учета и его попарно сгруппированных восьми основных методов.

Таблица 5

Взаимосвязь предмета и метода бухгалтерского учета

Предмет бухгалтерского учета

Количественное выражение предмета

Качественное выражение предмета

Элементы учетного процесса

Наблюдение, сбор информации

Измерение и регистрация информации

Накопление,

систематизация,

хранение

информации

Обобщение

информации

и бухгалтерской отчетности

Докумен-тирование

Инвента-

Ризация

Оценка

Калькули-

рование

Счета

Двойная

Запись

Баланс

Отчетность

1

2

3

4

5

6

7

8

Метод бухгалтерского учета

В табл. 6 приведена измененная взаимосвязь предмета бухгалтерского учета и его попарно сгруппированных шести методов. Очевидно, что табл. 6 содержит всего шесть столбцов по сравнению с табл. 5, содержащей восемь столбцов, характеризующих методы бухгалтерского учета.

Таблица 6

Предмет бухгалтерского учета

Количественное выражение предмета

Качественное выражение предмета

Элементы учетного процесса

Наблюдение и сбор информации

Измерение информации

Одновременно регистрация и

обобщение информации в бухгалтерской отчетности

Документирование

Инвентаризация

Оценка

Калькулирование

Баланс

Отчетность

1

2

3

4

5

6

Метод бухгалтерского учета

Сравнительная характеристика современного и будущего содержания понятия анализируемого метода приведена на рис.4.

Классифицированы оценки статей бухгалтерской отчетности с точки зрения их полезности для пользователей, введены и определения понятий: «документарные оценки» и «полезные оценки». Необходимость такой классификации обусловлена тем, что при синтезе бухгалтерского учета и отчетности на новой качественной основе формирование отчетности будет происходить в момент регистрации информации первичных документов, а оценки показателей первичных документов не всегда бывают полезными для пользователя. Связующим звеном между предлагаемыми автором двумя видами оценок выступает система бухгалтерских справок, информация которой раскрывается в пояснительной записке.

Рис.4. Схема расширения содержания метода документирования при формировании будущей системы бухгалтерского учета и отчетности

В диссертации даны уточненные определения бухгалтерского баланса и счетов бухгалтерского учета, что позволило сформировать альтернативный действующему подход к формированию плана счетов бухгалтерского учета, в котором синтетические счета будут строго соответствовать статьям бухгалтерского баланса. В свою очередь аналитические счета (субсчета) будут в той или иной степени углублять и детализировать статьи бухгалтерского баланса, представляя собой расшифровки к соответствующим счетам.

Сущность альтернативного взгляда на бухгалтерский баланс заключается в следующем: баланс – это единый синтетический счет-отчет, агрегирующий всю информацию о хозяйственной деятельности предприятия нарастающим итогом с первого дня начала деятельности на определенную дату. Счета бухгалтерского учета в контексте гипотетической будущей единой системы бухгалтерского учета и отчетности представляют собой детализированные отчеты, с той или иной степенью глубины раскрывающие и поясняющие содержание отдельных статей центрального приоритетного отчета анализируемой системы – бухгалтерского баланса. Иерархия раскрытия информации на синтетических счетах – статьях бухгалтерского баланса, на аналитических счетах – отчетах, расшифровывающих статьи бухгалтерского баланса, и в пояснительной записке представлена в табл.7.

Таблица 7

Иерархия раскрытия информации статей бухгалтерского баланса

Первый уровень

Статья бухгалтерского баланса (информация синтетического счета)

Второй уровень

Статьи аналитических отчетов - расшифровки к соответствующей статье бухгалтерского баланса (информация субсчетов)

Третий уровень

Пояснительная записка



Pages:     | 1 || 3 |
 





 
© 2013 www.dislib.ru - «Авторефераты диссертаций - бесплатно»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.